Вопросы становления и развития института налоговой ответственности имеют весьма распространенную практику. Множество дискуссий складывается вокруг развития способов урегулирования налоговых конфликтов. Однако, судебная статистика свидетельствует об увеличении числа конфликтных ситуаций, в основе которых лежит налоговый спор.
Цель – рассмотреть практику применения обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность в ее взаимосвязи с ценностно-нормативной составляющей современного законодательства.
Материал и методы исследования: материалами исследования послужили налоговое законодательство Российской Федерации, работы отечественных исследователей в области налогового права, юридической практики и этики. Основными методами работы стали метод анализа, обобщения, метод юридического толкования.
Налоговое законодательство в реализации принципов гуманности и соразмерности применения наказания предполагает возможность влияния ряда обстоятельств, смягчающих ответственность по санкциям за нарушения налогового законодательства при судебном и приказном рассмотрении споров.
Ст. 112 Налогового кодекса РФ делает эту норму открытой в соответствии с подпунктом 3 п. 1.
Обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются:
1) совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;
2) совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;
2.1) тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения;
3) иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.
Функционирование ряда подзаконных нормативно-правовых актов существенно дополняет практику применения смягчения налоговой санкции.
1. НК позволяет уменьшить штрафные налоговые санкции не меньше чем вполовину при наличии хотя бы одного смягчающего условия (п. 3 ст. 114 НК РФ). При этом Минфин РФ разъясняет, что уменьшению подлежит даже минимальный штраф (письмо от 30.01.2012 № 03-02-08/7). В результате налоговая служба, в большинстве случаев, снижает размер штрафных санкций ровно в 2 раза, но судебная практика свидетельствует об уменьшении наказания в десятки или даже сотни раз, что соответствует положениям постановления Пленумов ВС РФ № 41 и ВАС РФ № 9 от 11.06.1999.
2. Учет смягчающих обстоятельств не влияет на пени, поэтому их размер рассматриваемым способом уменьшить не получится. «По смыслу статьи 57 Конституции Российской Федерации налоговое обязательство состоит в обязанности налогоплательщика уплатить определенный налог, установленный законом. Неуплата налога в срок должна быть компенсирована погашением задолженности по налоговому обязательству, полным возмещением ущерба, понесенного государством в результате несвоевременного внесения налога. Поэтому к сумме собственно не внесенного в срок налога (недоимки) законодатель вправе добавить дополнительный платеж – пеню как компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок в случае задержки уплаты налога. Бесспорный порядок взыскания этих платежей с налогоплательщика – юридического лица вытекает из обязательного и принудительного характера налога в силу закона.» [см. 2].
3. Положения ст. 112 НК РФ о перечне обстоятельств, наличие которых способствует снижению штрафных санкций, не являются императивными. Это означает, что список причин, смягчающих налоговое наказание, может быть расширен (информационное письмо Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 № 71).
Анализ материалов судебной практики позволяет говорить об отсутствии единообразия в принятии решений по ст. 112 Налогового кодекса В наиболее общем виде все основания, при смягчении налогового наказания, можно подразделить на следующие виды:
- совершение правонарушения впервые;
- отсутствие умысла;
- признание вины;
- сложное финансовое положение субъекта;
- наличие статуса градообразующего предприятия;
- социально значимая деятельность субъекта;
- невозможность определения соразмерности вреда для бюджета
- технические ошибки при заполнении соответствующих документов и декларации
- действие правового принципа индивидуализации наказания при вынесении решения.
В существующей практики реализации налогового законодательства, специалисты налоговой службы при проведении проверки должны самостоятельно выявить наличие уменьшающих ответственность условий. Однако, специалисты рекомендуют изложить письменно в ходатайстве все возможные факторы, способные повлиять на смягчение налоговых санкций, которое следует направить в налоговую службу в течение месяца со дня получения документации о проверке (п. 6 ст. 100, п. 5 ст. 101.4 НК РФ).
Открытая форма существования нормы дает основания для проявления ее ценностно-нормативной природы и реализации принципа ответственности. Ибо здесь речь идет об ответственности иного рода, которая проявляется не в конкретном определении санкций, установленных нормативно-правовым актом, а в качественном, количественном и содержательном анализе ситуации и ее связи с практической действительностью. Применительно к этической сущности п. 1 п.п. 3 ст. 112 НК РФ отметим, что здесь уместно привести указанное Гансом Йонасом в работе «Принцип ответственности» значение суда, как инструмента для существования незримой цели (идеи права) [3; 116].
Безусловно, при принятии решения с учетом смягчающих обстоятельств в вопросах применения санкций по нарушениям налогового законодательства суды и налоговые органы исходят из большого спектра возможных ситуаций. Итог этих решений зависит от определения правовых последствий и напрямую связан с сложившейся законодательной практикой. В этом смысле огромное юридическое значение имеют уже существующие судебные решения по аналогичным ситуациям. Подробное влияние судебного прецедента и сложившейся судебной практики, а также отличие данных категорий в контексте практической реализации разного рода правоотношений подробно рассмотрены Ф.Ш. Ямбушевым [см. 5]. В данной статье особое значение имеет использование и наделение этической составляющей категории «позитивное правотворчество». «Позитивное правотворчество связано с принятием судебного решения по аналогии закона или на основании оценочных понятий права, содержание которых не регламентируется в источниках права. Во всех указанных случаях судья создает новую норму права, фактически убедительный прецедент для данного органа» [5; 127]. Учитывая то, что в России право не является прецедентным, в анализе применения норм ст. 112 НК РФ можно говорить лишь об опыте судебного решения и его значении для становления правового сознания субъектов налогового взаимодействия.
Рассмотрение предмета исследования напрямую подводит нас к выводу об особом значение решений Конституционного суда Российской Федерации, а также толкований Пленума Верховного Суда и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации не в виде прецедентных нормативно-правовых актов, а в виде актов, обеспечивающей единую природу понимания возможных действий по смягчению наказания и нормативное сопровождение смежных правоотношений.
Обуславливая этическую сущность смягчающих обстоятельств в налоговом праве, мы опираемся на распространение положительных социально-правовых концептов, которыми являются возможность учета различных обстоятельства, учитываемых при вынесении решений о привлечении к налоговой ответственности. Все эти показатели указываются рядом исследователей как предпосылки развития и становления идей «хорошего общества», которые приобретают широкую популярность в последнее время [см. 4]. Этико-правовые показатели «хорошего общества» характеризуются: отсутствием давления со стороны общественных институтов, существованием диспозитивных методов реализации норм права.
Выводы
Анализируя обстоятельства, смягчающие налоговую ответственность, отметим, что существование широкого спектра ситуаций и обширной практики в данных правоотношениях с одной стороны не обеспечивает единообразие правовых норм, с другой, имеет большое значение для формирование положительного вектора развития функций права и правового сознания, опирающегося на принципы ответственности.