Научный журнал

Вестник Алтайской академии экономики и права

Print ISSN 1818-4057

Online ISSN 2226-3977

Перечень ВАК

Введение

Повышение уровня конкурентоспособности экономических субъектов во многом зависит от оперативности и точности информации, используемой при принятии управленческих решений. Особе значение при этом имеют данные не просто о затратах, понесенных в связи с осуществляемой производственно-хозяйственной деятельности, а о себестоимости конкретных видов продукции, работ, услуг. Именно себестоимость лежит в основе принятия решений по вопросам определения оптимального ассортимента выпускаемой продукции, оказываемых услуг, нижних ценовых пределов, минимального объема оказываемых услуг, позволяет определить резервы сокращения издержек и выделить направления совершенствования деятельности субъекта в целом. Поэтому на первый план выходит задача максимально точного калькулирования себестоимости. Если вопросы организации учета и контроля затрат решены во многих производственных организациях, то данная проблема требует разрешения в большинстве организаций сферы услуг.

Существуют различные методики учета затрат и калькулирования себестоимости, важно определить оптимальный вариант для организаций автотранспортной отрасли, позволяющий получать объективные данные, отвечающие требованиям современного менеджмента.

Целью данного исследования является обоснование методических рекомендаций по калькулированию себестоимости автотранспортных услуг, оказываемых специализированными организациями, отвечающих потребностям рыночного подхода к принятию решений. Достижение поставленной цели предполагает решение следующих задач: определение характеристик автотранспортных услуг, влияющих на калькулирование себестоимости, выбор метода калькулирования себестоимости услуг, определение этапов проведения расчетов.

Материалы и методы исследования

В процессе исследования были использованы традиционные методы теоретического исследования: анализ, синтез, описание, дедукция и индукция, формализация и абстрагирование. Использование таких методов, как опрос, наблюдение и описание позволило выделить отраслевые особенности, влияющие как на учетный процесс, так и на калькуляционные расчеты. Формализация и моделирование – были использованы при проведении расчета себестоимости. В основу расчетов были положены данные автотранспортной организации, осуществляющей деятельность на территории Белгородской области.

Результаты исследования и их обсуждение

Методология производственного учета, прежде всего, связана с грамотным определением объекта учета затрат и выбором объекта калькулирования. У экономистов-практиков и специалистов по бухгалтерскому учету всегда имелись отличия во взглядах на вопросы учета затрат и калькулирования себестоимости. В научной литературе также присутствует несколько взглядов на данные вопрос. С одной стороны, метод учета затрат и калькулирование себестоимости – это единый взаимосвязанный процесс. Из сравнительной характеристики традиционных методов учета производственных затрат, следует четка связь объекта учета затрат и объекта калькулирования. Это объясняется тем, что данные методы являлись основой не столько объективного расчета себестоимости, сколько для оценки стоимости запасав в финансовой отчетности и расчета финансового результата хозяйствующего субъекта [1-3].

С другой точки зрения, процесса учета и калькулирования – это несвязанные процедуры. Учет затрат – это отражение на счетах бухгалтерского учета фактически понесенных затрат, а калькулирование-это расчет себестоимости, то есть определение стоимости всех затрат, связанных с производством продукции, оказанием услуги.

По мнению Врублевского Н. Д. «калькуляция – это элемент метода бухгалтерского учета для исчисления себестоимости; калькулирование – это процесс составления различных видов калькуляции; калькуляционный учет – это система отражения, расчета и получения учетной информации о себестоимости продукции» [4]. Таким образом, выделяется отдельное учетное направление -калькуляционный учет.

С точки зрения Руманчик Н.А., калькуляцией также называется и сам документ, в котором содержатся данные о затратах [5]. Форма, как и содержание такого документа могут быть различные, они определяются, прежде всего, используемыми процедурами, методами, а также внутренними правилами, которые в совокупности формируют единую калькуляционную систему. Калькуляционная система должна обеспечивать решение следующих задач:

- определение финансового результата каждого центра ответственности (основного и вспомогательного, с учетом выполняемых функций);

- формирование показателей прибыли и стоимости запасов в управленческой и финансовой отчетности;

- расчет себестоимости продукции, услуги для целей ценообразования и расчета точки безубыточности;

- создание информационной основы для анализа эффективности деятельности центров ответственности и всей компании в целом;

- подготовки информации для оперативного управления;

- выявление потерь и причин их образования;

- обоснование направлений совершенствования деятельности.

К. Друри в качестве одного из видов калькуляций выделяет калькуляцию затрат методом обратного выравнивания, определяя ее цель в устранении подробных бухгалтерских проводок. Он также характеризует отдельные виды калькуляции: калькуляция на весь жизненный цикл продукта, целевая калькуляций и другие, которые не связаны с собственно учетом, учет затрат он рекомендует вести по центрам ответственности [6]. Отсюда следует, что он отделяет калькуляционные процессы от учетных процедур.

На наш взгляд следует согласиться с Фетисовой О.А., которая отмечает, что объект калькулирования себестоимости является частным случаем объекта учета затрат, поскольку имеет более узкую направленность – конкретный вид продукции. В ее авторском определении метода учета затрат и калькулирования себестоимости продукции особое внимание уделено выделению объекта калькулирования, при которых величина показателя скалькулированной себестоимости продукции имеет наиболее достоверное значение [7].

Мы считаем, что объект калькулирования оказывает влияние на выбор подходов к организации учета затрат, так как учет должен создавать основу для получения прозрачной оперативной информации о себестоимости (рисунок).

Соотношение объектов учета затрат и объектов калькулирования себестоимости

Многие авторы, рассматривая вопросы выбора метода учета затрат и калькулирования себестоимости, правомерно акцентируют внимание на отраслевых особенностях [8].

На современном этапе развития экономики автомобильный транспорт в России получил новый импульс для своего развития. В настоящее время транспортная сфера – одна из наиболее быстро растущих подотраслей национальной экономики. Изменения, произошедшие в структуре хозяйственных связей, а также развитие международных и товарных рынков, поставили перед автотранспортом ряд новых задач, открыли большие перспективы. В современных условиях особенно бурное развитие наблюдается именно в части грузового автомобильного транспорта. Только автомобиль способен обеспечить скорость перевозок, надежность, прямую доставку «от двери к двери», что напрямую оказывает влияние на рост российских товарных рынков.

Рост масштабов деятельности автотранспорта влечет за собой рост транспортных издержек. Такие издержки имеют место на любом этапе автомобильных перевозок: от подготовки транспортного средства к рейсу и заканчивая непосредственно выгрузкой доставляемого груза. Большая часть затрат транспортных организаций зависит от внешних поставщиков материалов и услуг. И хотя тарифы на перевозку грузов определяются коммерческими организациями самостоятельно, но они во многом зависят от рынка. Неверно исчисленная себестоимость приведет к неправильному определению цены, как следствие к низкой рентабельности или убыткам.

Поэтому для правильного выбора объекта калькулирования себестоимости рассмотрим характерные отличия сферы автотранспортных услуг.

Особенность оказания транспортных услуг состоит в том, что наиболее часто в данной отрасли используется позаказный метод калькулирования себестоимости, так как затраты, связанные с оказанием транспортной услуги отличаются: объемом перевозимых грузов, видом грузов, протяженностью маршрута, сложностью маршрута, видом используемого автотранспортного средства и т.п.

Объем перевозимых грузов и его характеристики определяют используемое для перевозки транспортное средство, а также расход ГСМ на 1 километр пробега. От вида перевозимых грузов зависят затраты на предварительную подготовку к перевозке. В частности, при перевозке крупногабаритных и нестандартных грузов используется специальные автотранспортные средства различной грузоподъемности, которые снабжены стяжными цепями и ремнями, крюками, защитные чехлы и т.п. для правильного размещения груза проводится расчета и моделирование размещения груза на автоплатформе. Для перевозки жидких и определенных твердых грузов без упаковки требуется обработка цистерн или кузова автомобиля, что также сопряжено с затратами. Сложность и протяженность маршрута, вид используемого также влияют на прямые расходы. Таким образом, каждая оказываемая автотранспортная услуга имеет свои характеристики или параметры, от стоимости которых зависит цена на услугу. И это следует читывать при расчете себестоимости оказываемой услуги.

В качестве объекта учета при позаказном методе учета затрат и калькулирования себестоимости лежит отдельный заказ, имеющий определенные характеристики. Автотранспортная услуга может быть квалифицирована как отдельный заказ, калькуляция себестоимости которого предполагает сложные экономические расчеты. Для упрощения калькуляционных расчетов по каждой конкретной сделке следует предварительно провести расчет себестоимости параметра, в качестве которого выбрать 1 км пробега автомобиля с определенными характеристиками, то есть составит параметрическую калькуляцию.

Вопросы экономических расчетов, основанные на использовании данных параметрических моделей себестоимости, рассматривались различными авторами. Им отводится особое место в управленческом учете. В.Б.Ивашкевич отмечает, что параметрические калькуляции имеют важное значение для экономических субъектов, так как в качестве объекта калькулирования выделяется не продукт, а единица параметра с определенными характеристиками: машино-часа работы основного средства, затраты на кубический метр, расходы на 1000 киловатт мощности. [2, с.146].

В Методических рекомендациях по бухгалтерскому учету затрат и выхода продукции в растениеводстве, параметрические калькуляции связываются с отличиями в показателях качества конкретного вида продукции на микроуровне и их рекомендуется составлять для внутренних целей [9].

Результаты расчета себестоимости параметров лежат в основе определения стоимости продукта, услуги с заданным набором параметров, и могут использоваться при планировании деятельности и осуществлении прогнозных расчетов в организациях различных отраслей. В частности, Л.Е. Зернова, С.И. Ильина, Н.С. Иващенко, рассматривают возможности использования параметрического планирования затрат на производство хлопчатобумажной пряжи на отдельном технологическом переделе, при этом в качестве наиболее важного параметра выделяют конкретный вид пряжи. Полученные данные применяют для расчета влияния изменения отдельных атрибутов на себестоимость продукции, что является основой для принятия решений об ассортименте выпускаемой продукции [10].

В.Д. Секерин, А.Е. Горохова, Я.Г. Штефан, Л.А.Зимакова, Э.О. Анисимова отмечают важность учета технико-экономических параметров товаров при определении цен на них, по их мнению, определение связи между технико-экономическими и стоимостными параметрами позволяет проводить эффективную ценовую политику [11,12].

О.Ф. Мирошниченко, А.Е. Огинская акцентируют внимание на важности составления параметрической модели себестоимости для целей проведения анализа и прогнозировании затрат, что приобретает особую актуальность для организаций, осуществляющих перевозки и служит основой оценки экономических результатов по отдельным видам пассажирских перевозок и услуг[13].

Из описанных возможностей использования результатов параметрических калькуляций, отраслевых особенностей транспортных организаций, вытекает потребность в расчете 1 машино-часа работы отдельного вида транспортного средства в обычных условиях, корректируя которую на коэффициенты сезона и условий эксплуатации, можно проводить оперативные расчеты себестоимости автотранспортных услуг.

Процесс калькулирования себестоимости 1 машино-часа (1 м/час) и расчета тарифа на услуги можно разбить на этапы. В качестве примера расчет будет производится для полуприцепа автомобильной марки VOLVO, находящегося в собственности организации.

I этап. Определение и характеристика исходных данных, необходимые для проведения калькуляционных расчетов.

1. Баланс рабочего времени в месяц – это нормативное рабочее время за месяц, которое рассчитывается как произведение количества рабочих часов в день и количества рабочих дней в месяц. В данном случае исходим из средних значений: 8 часов – это количество рабочих часов в день, 20,5 – среднее количество рабочих дней в месяц, в результате баланс составить 164 ч. в месяц.

2. Часовая ставка водителя – это утвержденная расценка за час работы согласно штатному расписанию. В рассматриваемом случае она равна 90 руб. час.

3. Среднедневной пробег автомобиля – это средний пробег в день, рассчитываемые организацией на основе собственных данных.

Если известно, что какой-либо конкретный автомобиль каждый день совершает рейс в одном и том же направлении, то для расчета можем использовать формулу:

Пдн = S × 2 × Q, (1)

где S – это расстояние между пунктами погрузки/разгрузки;

2 – количество перемещений (дорога туда и дорога обратно);

Q – количество совершенных рейсов.

В нашем примере полуприцеп совершает рейсы в пределах города, поэтому среднедневной пробег составляет лишь 100 км.

4. Грузоподъемность транспортного средства, определяется исходя из технических характеристик – 20 т.

5. Объем выполненных работ (т/км) рассчитывается по формуле:

Вып. = Грузтс × Пдн = 20 ×100 = 2000 т/км. (2)

где Грузтс – грузоподъемность транспортного средства;

Пдн – среднедневной пробег автомобиля с грузом.

6. Нормы расхода ГСМ рассчитываются для каждого вида грузового транспортного средства посредством специальных замеров.

Если замеры на предприятии не осуществляются, возможно определять среднюю норму расходов ГСМ следующим образом:

(3)

Для полуприцепа VOLVO (20т.) норма составляет 24,2л

7. Норма расхода ГСМ на полезную массу перевозимого груза, (л/100 ткм) – расчетный показатель, установленный по данным исследуемой организации – 0,242.

8. Цена ГСМ (ДТ) без НДС, (руб./л) – определяется исходя из действующих цен на топливо:

ЦГСМ = ЦДТ / 1,20, (4)

где ЦДТ – цена за 1 литр дизельного топлива по официальным данным НК «Роснефть» – 39,39;

1,20 – расчетный коэффициент, связанный с особенностями осуществления транспортной деятельности (расход топлива в зимнее время, расход топлива при движении по городу, а не по трассе и т.д.).

9. Затраты на масла определяются как средняя стоимость расходных материалов за предшествующий период по данным бухгалтерского учета (1854 руб).

10. Стоимость технического обслуживания и затраты ремонт в месяц – среднемесячные фактические данные о затратах на ремонт и техническое обслуживание автомобиля по данным бухгалтерского учета (27535 руб.).

11. Затраты на замену шин на 1 км пробега – сумма затрат, приходящихся на 1 км пройденного пути, определяем по формуле:

(5)

где К1,2,…,n – количество шин конкретного вида и марки;

С1,2,…,n – стоимость одной шины;

Н1,2,…,n – нормативное расстояние, установленное производителем шин, после пробега которого требуется производить их замену.

В нашем расчете затраты рассчитываются следующим образом:

Разница в стоимости шин определяется, прежде всего, диаметром колес ( колеса, которые находятся «в голове» полуприцепа, больше по размерам и дороже).

12. Амортизация, (руб./мес.). В рассматриваемом случае транспортное средство по данным бухгалтерского учета полностью изношено, поэтому в расчете сумма амортизации не учитывается. В других случаях в расчете должна быть указана сумма ежемесячной амортизации по конкретному типу грузового автомобиля.

13. Стоимость страховки в месяц определяется как 1/12 часть от суммы, определенной в страховом полисе на автомобиль (5517,60 руб.).

14. Транспортный налог рассчитывается как произведение мощности двигателя полуприцепа на ставку транспортного налога. Так как в расчете себестоимости используются данные только за 1 месяц, то сумму транспортного налога следует разделить на 12, в результате она составила 2833,33 руб.

15. Прочие накладные затраты определяются как 1/12 от среднегодовой плановой стоимости прочих накладных затрат 2225 руб.

16. Сумма косвенных расходов на 1 ТС по коду «С» в месяц, – суммы фактических затрат по данным бухгалтерского учета с учетом количества автомобилей в собственности.

II этап. Расчет себестоимости параметра.

1. Заработная плата водителей рассчитывается по формуле:

ЗП = (ЧС + 100% премия) × Брв + Э + И (6)

где ЧС – часовая ставка водителя;

Брв – баланс рабочего времени в месяц;

Э – доплата за экспедиторские услуги;

И – доплата за интенсивность труда.

2. Резерв отпусков включает плановый размер резерва, определяемый как заработная плата водителей, умноженная на расчетный коэффициент.

3. ЕНП – страховые взносы в размере 30,7% от заработной платы и резерва отпусков.

4. ГСМ – затраты за месяц, которые рассчитываются по формуле:

(7)

где Пдн – среднедневной пробег в день;

Нгсм – норма расхода ГСМ на 100 км;

В – выполнено тн/км;

Нмас – норма расхода ГСМ на полезную массу перевозимого груза в расчете на 100 км;

Цгсм – цена ГСМ без НДС;

20,5 – количество рабочих дней в месяц.

5. Затраты на масла, ТО и ремонт – среднемесячные фактические затраты за предшествующий период по данным бухгалтерского учета.

6. Расходы на замену шин – сумма затрат, рассчитываемых по формуле:

Рзш = Зкм × Пдн × 20,5, (8)

где Зкм – затраты на замену шин на 1 км пробега;

Пдн – среднедневной пробег автомобиля.

7. Общехозяйственные расходы равны сумме косвенных расходов на 1 ТС по коду «С» в месяц.

В результате определяем себестоимость 1 машино-часа полуприцепа VOLVO путем деления итоговой суммы затрат на баланс рабочего времени (руб.):

169 964,77 / 164 = 1 036,37

В таблице представлен расчет себестоимости 1 машино-часа полуприцепа VOLVO.

III этап. Определение тарифа на услугу.

Используя данные калькуляционных расчетов, определяем тариф за 1 м/час работы полуприцепа в обычных условиях, закладывая в него тот процент прибыли, который определила для себя транспортная компания:

Тариф = 1036,37 + 10% = 1140 руб.

Полученный тариф может быть использован в качестве основы для формирования цены на оказываемые автотранспортные услуги.

Проведенные параметрические расчеты позволили провести расчет себестоимость 1 машино-часа работы полуприцепа VOLVO. Именно этот показатель может быть использован в качестве базового при определении цены на транспортные перевозки и является основой для планирования финансового результата.

Расчет себестоимости 1 машино-часа полуприцепа VOLVO, руб.

Заключение

Анализ методик калькулирования себестоимости и исследование отраслевых особенностей автотранспортных организаций позволили рекомендовать к практическому использованию параметрические калькуляции. Проведенные расчеты показали простоту и доступность представленной методики. Расчет себестоимости с учетом параметров транспортного средства, задействованного в процессе оказания услуги, позволяет оперативно определять оптимальные цены на услуги, дает возможность управлять прибылью автотранспортной организации, выявлять потери, скрытые резервы и принимать стратегические управленческие решения.