Введение
В современных экономических отношениях все большую роль начинают занимать финансовые инструменты, сфера их применениях распространяется как на коммерческие, так и некоммерческие организации. Под понятием «финансовые инструменты» подразумевается финансовый документ, который может быть представлен в виде ценных бумаг, денежных обязательств, опциона, фьючерса и других видов денежных документов, при передаче или продажи которого происходит получение денежных средств.
Цель исследования
Цель данного исследования состоит в том, чтобы определить основные аспекты связанные с осуществлением ведения учета и формирования отчетности финансовых инструментов в условиях современных рыночных отношений, выявить проблемы, связанные с современными российскими стандартами, а также сравнить их с международными стандартами финансовой отчетности.
Материал и методы исследования
Современная литература, связанная с рассмотрением финансовых инструментов на сегодняшний день, является довольно актуальной в связи с обострением проблем учета финансовых инструментов в деятельности экономических субъектов. Для получения достоверной информации, для проведения исследования были использованы нормативно-правовые акты, а также научная литература современных авторов. Методологической базой исследования являются методы: сравнения, индукции, общенаучные, статистические.
Результаты исследования и их обсуждение
Существует несколько наиболее распространенных групп финансовых инструментов, к ним относят:
1. Денежные средства. В данную группу входят:
– деньги в кассе;
– деньги на лицевых счетах в казначействе;
– деньги на счетах в кредитных организациях;
– деньги и их эквиваленты, размещенные на депозитных счетах на условиях выдачи вклада по первому требованию или на условиях возврата вклада по истечении срока договора (до трех месяцев).
2. Дебиторская и кредиторская задолженность. Они в свою очередь делятся на финансовую и нефинансовую.
Финансовая задолженность включает в себя:
– дебиторскую задолженность покупателей и заказчиков;
– кредиторскую задолженность перед поставщиками и подрядчиками;
– задолженность по договорам аренды;
– прочую задолженность.
Нефинансовая задолженность включает в себя:
– задолженность по социальному обеспечению;
– по полученным авансам;
– по ущербу и других доходам;
– по платежам в бюджеты и т. д.
3. Полученные и выданные заимствования.
К выданным заимствованиям относят:
– предоставленные бюджетные кредиты;
– предоставленные займы учреждений, микрозаймы (ссуды);
– сделки РЕПО.
К полученным заимствованиям относят:
– государственный (муниципальный) долг;
– долговые обязательства учреждений по договорам кредита, займа;
– государственные долговые ценные бумаги, в том числе векселя и облигации [1].
По мимо группирования, финансовые инструменты подразделяют на:
1. Простые инструменты – данные финансовые инструменты так же называют «первичными», это инструменты, не относящиеся к производственным инструментам (инвестиции в ценные бумаги, кредиторская или дебиторская задолженность, денежные средства);
2. Производственные инструменты – это финансовые инструменты, стоимость которых изменяется в зависимости от колебаний, происходящих в базисной переменной (ставка процента, цена на товары, курс валюты, индекс цен), а для приобретения необходимо первоначальное инвестирование и при этом расчеты производятся в будущем [2].
Классификация финансовых инструментов подразумевает оценку по амортизационной стоимости и по справедливой стоимости.
По амортизационной стоимости производится оценка следующих финансовых инструментов:
– переменная процентная ставка;
– право на продление срока договора или на его досрочное погашение;
– процентная ставка, которая в свою очередь привязана к индексу инфляции.
Финансовыми инструментами оценка которых проводится по справедливой стоимости являются:
– инструменты, которые содержат элементы финансового рычага;
– конвертируемые облигации;
– инструменты со ставкой процента, которая привязана к биржевым индексам или ценам на товары [3].
В настоящее время происходит активное использование финансовых инструментов при осуществлении своей деятельности российскими организациями, что ставит вопрос о совершенствовании регламентаций в данной области учета в системе отечественных бухгалтерских стандартов. Регулирование учета в данной области не имеет подкрепленной информационной базы в действующих положениях по бухгалтерскому учету (ПБУ), что является негативным аспектом и ставит под вопрос современность и универсальность нормативных и законодательных актов.
Существует необходимость в усовершенствовании теоретико-методических и практических разработок в области российского учета финансовых инструментов.
В настоящее время одним из главных регламентирующих актов по учету и отчетности финансовых инструментов является Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 9 «Финансовые инструменты [4].
Целью данного стандарта является установление принципов отражения финансовых активов и обязательств в финансовой отчетности, которая будет позволять пользователям получать данные, отраженные в отчетности, в более информативной и уместной форме. Такие данные позволяют провести оценку сумм, сроков возникновения и неопределенность будущих денежных потоков экономического субъекта.
Сфера применения данного стандарты является довольно обширной, при этом существует ряд финансовых инструментов, которые не попадают под влияние IFRS 9, ими являются:
– доли участия в дочерних, ассоциированных и совместных компаниях, регламентация которых осуществляется на основе принципов IFRS 10, IAS 27, IAS 28;
– финансовые активы и обязательства работодателей, относительно пенсионных планов, которые в свою очередь опираются на такой стандарт международной финансовой отчетности как IAS 19;
– договоры финансовых инструментов и страхования, базирующиеся на IFRS 4;
– финансовые инструменты, договоры и обязательства, которые предполагают платежи, основанные на акциях, регулирование составление которых прописано в IFRS 2 [5].
Рассматривая российские правила учета финансовых обязательств и активов, можно увидеть, что существуют значительные различия с международными. Реформирование в России бухгалтерского учета, имеет довольно длительный период, более двадцать лет, за данный период времени произошло сближение национальных учетных правил с требованиями, указанными в Международных стандартах финансовой отчетности. При этом, порядок учета финансовых активов и обязательств имеют существенные различия в сравнении с требованиями МСФО.
Дальнейшее развитие бухгалтерского учета в Российской Федерации на основе требований Международных стандартов финансовой отчетности, связывают прежде всего с разработкой и принятием ряда Федеральных стандартов бухгалтерского учета, в составе которого планируется провести разработку стандарта по учету финансовых инструментов.
Программа разработки федеральных стандартов бухгалтерского учета на 2018–2022 гг. предусматривает разработку Проекта федерального стандарта бухгалтерского учета «Финансовые инструменты» в начале 2020 г, и вступления в силу в 2022 г.
В соответствии с представленным проектом, данный национальный стандарт будет основываться на соответствии требованиям МСФО в части оценки финансовых активов и обязательств, а также в части их признания.
До момента принятия проекта, порядок учета финансовых активов в России регламентируется Положением по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» (ПБУ 19/02), а порядок учета финансовых обязательств не имеет регулирующих российских стандартов.
Признание и первоначальная оценка финансовых инструментов заключается в первоначальном признание финансового обязательства, актива в отчете о финансовом положение, которое происходит в тот момент, когда экономический субъект становится одной из сторон заключаемого договора, и производится оценка по справедливой стоимости, которые включают затраты по совершаемой сделке для актива и исключая эти затраты для обязательств, не имеющих оценку по справедливой стоимости через прибыль или убыток. В момент первоначального признания стоимость производных финансовых инструментов равна нулю [8].
Следующий этап оценки финансовых инструментов зависит от их классификации на момент первоначального признания. Финансовый актив, оценивающийся по амортизационной стоимости проверяют на обесценивание, которое рассчитывается как разность между балансовой стоимости и дисконтированной стоимостью. В отчете о финансовых результатах отражают результат от прекращения признания финансовых активов, начисления процентных доходов с использованием метода эффективной ставке процента.
Финансовый актив, оценивающийся по справедливой стоимости учитывают в отчете о прочем совокупном доходе и на последующую отчетную дату проводится их переоценка вплоть до момента прекращения их признания.
В случае прекращения признания финансовых активов сумма накопленной прибыли или убытков, которые признаны в составе прочего совокупного дохода, переквалифицируются в отчет о финансовых результатах.
При обесценивании финансовых инструментов на каждую отчетную дату создается оценочный резерв на сумму ожидаемых кредитных убытков для:
– финансовых активов, оценка которых проходит по амортизационной стоимости;
– финансовых активов, которые оцениваются через прочий совокупный доход по справедливой стоимости;
– дебиторской задолженности по аренде;
– дебиторской задолженности и активов в части договоров с покупателями в рамках IFRS 15;
– финансовых гарантий.
Финансовые инструменты, входящие в группу производных инструментов, учитываются по справедливой стоимости через прибыль или убыток, исключая случай хеджирования. Инструмент хеджирования представляет собой как производственный финансовый инструмент (дериватив), так и непроизводственный финансовый инструмент (финансовое обязательство, актив), он также является компонентом непроизводственного финансового актива или непроизводственного финансового обязательства, который зависит от валютного риска.
Операции хеджирования представляют собой сделки, цель заключения которых является снижение (страхование) возможных рисков экономического субъекта в отношении активов или других сделок. Учет операций хеджирования происходит при выполнении следующих условий:
– с самого начла экономический субъект зафиксировал во внутренних документах возможность ведения учета хеджирования;
– при операциях хеджирования участвуют исключительно инструменты хеджирования, которые отвечают за установленные требования и хеджируемые статьи;
– ожидается высокоэффективное хеджирование.
Порядок отражения в отчетности производственных финансовых инструментов гласит, что если по состоянию на 31 декабря отчетного года экономический субъект является одной из сторон срочной сделки, то ему необходимо раскрывать информацию о финансовом инструменте срочных сделок (ФИСС) в пояснительной записке к отчетности в разрезе каждой из операций ФИСС, в частности это касается:
– цели операции с ФИСС в политике организации;
– данных о базовых активах ФИСС;
– прав и обязанностей, по состоянию на отчетную дату;
– условия сделок, которые были не выполненные в назначенный срок;
– справедливая стоимость ФИСС на конец отчетного периода;
– прибыль или убыток по ФИСС, которые не были отражены в годовой бухгалтерской отчетности экономического субъекта [9].
Существует несколько вариантов отражения требований и обязательств по производственным финансовым инструментам на внебалансовых счетах:
1. Могут отражаться в развернутом виде на внебалансовых счетах 008 «Обеспечение обязательств и платежей полученные» и 009 «Обеспечение обязательств и платежей выданные» с проведением или без проведения переоценки требований на соответствующие отчетные даты.
2. Отражаются на внебалансовых счетах 008 «Обеспечение обязательств и платежей полученные» и 009 «Обеспечение обязательств и платежей выданные» в свернутом виде и на основе требования за вычетом обязательств.
3. До момента осуществления расчетов не отражаются в бухгалтерском балансе.
При отражении производственных финансовых инструментов с применением балансового учета используются счета по учету денежных средств с корреспондирующими счетами по учету расчетов с дебиторами и кредиторами. Отражение финансовых результатов от операций с производственными финансовыми инструментами проводится на балансовых счетах по учету прочих доходов/расходов с корреспондирующими счетами по учету расчетов с дебиторами и кредиторами.
Выводы
Таким образом, можно сделать вывод о том, что в современных условиях экономики в рыночных отношениях развиваются отношения между экономическими субъектами с использованием таких финансовых инструментов как хеджирование, конвертируемые облигации, инвестиции в ценные бумаги и многие другие. При этом экономические субъекты сталкиваются с проблемами, связанными при учете финансовых инструментов, так как в российских стандартах, регламентирующих бухгалтерский, существует ряд недочетов, которые в основном связаны с недостаточной освещенностью правил и требований относительно учета финансовых результатов.
В таком случае экономическому субъекту рекомендуется вести бухгалтерский учет в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, которые четко регламентируют данный аспект учета, что выводит МСФО на более выгодное положение по сравнению с действующими на данный момент российскими стандартами.